Il codice del Terzo settore definisce gli elementi costitutivi il bilancio ma il legislatore pasticcia con la terminologia. Lo stesso fa per il bilancio sociale.
“Chi parla male, pensa male e vive male. Bisogna trovare le parole giuste: le parole sono importanti!” questo diceva Nanni Moretti nel suo film “Palombella Rossa” di alcuni anni fa. Come dargli torto e soprattutto cosa c’entra con la riforma del Terzo settore?
E’ sufficiente leggere l’art. 13 d.lgs. 117/2017 e lo si capisce subito.
Secondo il codice, il bilancio degli enti del Terzo Settore è composto da
- stato patrimoniale e fin qui ci siamo
- rendiconto finanziario e qui non ci siamo
- relazione di missione no, no, no, non ci siamo proprio
Casomai fosse sfuggita, la definizione “rendiconto finanziario” indica il documento mediante il quale si rendicontano i flussi di cassa (cash-flow). Il rendiconto finanziario è previsto dall’art. 2423 codice civile che lo indica come uno degli elementi costituenti il bilancio per le società di capitali se il bilancio è redatto in forma “ordinaria”.
Se proprio vogliamo precisare meglio il termine, è sufficiente sfogliare il “Memento Contabile – Ipsoa Francis Lefebvre” (detta anche “bibbia dei contabili”) per leggere quanto segue:
Il rendiconto finanziario è il documento di sintesi che raccorda le variazioni intervenute, nel corso dell’esercizio, nel patrimonio aziendale con le variazioni nella situazione finanziaria; esso pone in evidenza i valori relativi alle risorse finanziarie di cui l’impresa ha avuto necessità nel corso dell’esercizio nonché i relativi impieghi. In particolare, vengono evidenziati:
- i mezzi finanziari prodotti nel corso dell’esercizio (autofinanziamento);
- le variazioni nella situazione patrimoniale che non hanno effetti sulla situazione finanziaria
- i mezzi finanziari ottenuti dall’impresa da entità esterne (finanziamenti da terzi);
- gli investimenti effettuati;
- l’effetto dell’attività svolta sulle risorse disponibili ovvero sull’indebitamento.
L’OIC 10 (cioè il principio contabile n. 10) dispone che la risorsa finanziaria presa a riferimento per la redazione del rendiconto finanziario sia rappresentata dalle disponibilità liquide. Rispetto all’impostazione contenuta nel precedente OIC 12 (principio contabile n. 12), dal 2014 è stato eliminato lo schema basato sulle variazioni del capitale circolante netto.
La forma di presentazione del rendiconto finanziario è di tipo scalare e i singoli flussi finanziari sono presentati distintamente raggruppati in tre macro-classi: gestione reddituale, attività di investimento e attività di finanziamento.
Non è possibile chiamare, ciò che l’universo contabile definisce “nota integrativa”, con il termine di relazione di missione poiché la relazione definisce altro dalla nota integrativa.
Più specificamente il documento relazione di missione serve per descrivere l’attività svolta dagli enti del Terzo Settore e il suo impatto sociale, qualora non siano disponibili gli elementi propri per la redazione del bilancio sociale o di missione.
Sugli elementi costitutivi del bilancio e, soprattutto, sui postulati del bilancio, i criteri di valutazione e rappresentazione delle poste del bilancio, occorre segnalare che il Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili in collaborazione con l’Agenzia per le Onlus e l’OIC – Organismo Italiano Contabilità avevano già prodotto diversi documenti negli anni scorsi.
Si poteva essere più o meno d’accordo sullo schema di riclassificazione proposto (a me non è mai piaciuto molto), ma sugli elementi costitutivi del bilancio occorre essere molto chiari per non ingenerare fraintendimenti pericolosi.
Se si prendesse per buona la definizione usata nell’art. 13 e cioè che il bilancio di esercizio è formato dallo stato patrimoniale, dal rendiconto finanziario, con l’indicazione, dei proventi e degli oneri, dell’ente, e dalla relazione di missione che illustra le poste di bilancio, l’andamento economico e finanziario dell’ente e le modalità di perseguimento delle finalità statutarie, oltre ad alcuni bisticci sulla punteggiatura usata a casaccio, occorrerebbe definire un nuovo sistema contabile poiché dovrebbero essere prese in considerazione solo le questioni patrimoniali e gli oneri e i proventi con manifestazione finanziaria, relegando gli elementi contabili con manifestazione economica alla relazione di missione.
Con buona pace del principio di competenza economica su cui si basano ormai tutti i documenti di rendicontazione e pure di fra’ Luca Pacioli e Fibonacci da Pisa. Ma anche di diversi studiosi italiani cronologicamente più vicini a noi come Fabio Besta e Gino Zappa.
Come già accennato in precedenza, l’Agenzia per le Onlus definì quasi dieci anni fa (febbraio 2009), con un proprio atto di indirizzo le “linee guida e schemi per la redazione dei bilanci di esercizio degli enti non profit”,
un documento che nel paragrafo 1.3 riportava i seguenti elementi costitutivi del bilancio:
- stato patrimoniale nel quale sono evidenziati gli elementi patrimoniali attivi e passivi, costituiti dalle immobilizzazioni immateriali, materiali e finanziarie, l’attivo circolante, il patrimonio netto i fondi per rischi e oneri, i debiti e i ratei e risconti.
- rendiconto gestionale, equiparabile al conto economico previsto per le imprese commerciali
- nota integrativa documento imprescindibile per poter leggere ed interpretare un qualsiasi bilancio riclassificato visto che, in tale documento, sono riportati, tra l’altro, i principi contabili di riferimento, i criteri di valutazione e ogni informazione utile per la lettura e (soprattutto) la comparazione dei bilanci nel tempo, nell’ambito del rispetto della cosiddetta continuità aziendale.
- relazione di missione documento che accompagna il bilancio in cui gli Amministratori espongono e commentano le attività svolte nell’esercizio, oltreché le prospettive sociali. Essa ha la funzione di esprimere il giudizio degli Amministratori sui risultati conseguiti, di determinare la destinazione del risultato stesso, se positivo, e la copertura – e/o i provvedimenti relativi – se il risultato è negativo.
La relazione di missione ha la funzione di integrare gli altri documenti di bilancio per garantire un’adeguata rendicontazione sull’operato dell’ente e sui risultati ottenuti, con una informativa centrata sul perseguimento della missione istituzionale, esprimendosi sulle prospettive di continuità aziendale.
Secondo il documento, la Relazione di missione deve fornire informazioni rispetto a tre ambiti principali:- missione e identità dell’ente;
- attività istituzionali, volte al perseguimento diretto della missione;
- attività “strumentali”, rispetto al perseguimento della missione istituzionale (attività di raccolta fondi e di promozione istituzionale).
Per ciascuno degli ambiti sopra menzionati si può procedere ad una più o meno dettagliata rendicontazione in relazione alle dimensioni dell’ente. Di seguito si danno indicazioni, in termini generali, che possono essere adattate in base alle esigenze dell’ente e dei suoi interlocutori…
Bastava fare copia e incolla. C’era già tutto.
Poi non si capisce perché nel comma 3 si dice che il bilancio di cui ai commi 1 e 2 deve essere redatto in conformità alla modulistica definita con decreto del Ministro del lavoro e delle politiche sociali, sentito il consiglio nazionale del terzo settore.
Benedetti figlioli… un bilancio NON è un modulo cartaceo ma è il frutto dell’applicazione di postulati, principi di rilevazione e rappresentazione di avvenimenti gestionali che hanno manifestazioni economiche e finanziarie.
Semmai si può parlare di schemi di riclassificazione, ma non di “modulistica” e, soprattutto, per redigere i bilanci degli enti del Terzo settore occorrono competenze specifiche.
E ora passiamo al bilancio sociale previsto dall’art. 14, comma 1, d.lgs. 117/2017.
(Agg.to 2.10.17) Le linee guida per la redazione del bilancio sociale per gli enti non profit sono già state predisposte dall’Agenzia per le Onlus (qui è possibile effettuare il download del documento), dal GBS – Gruppo Bilancio Sociale con un proprio documento datato 2013, firmato dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili e dall’Assirevi (l’associazione che riunisce le società di revisione contabile). A questi due documenti devono essere aggiunti sia quanto è stato prodotto nel frattempo dal GRI – Global Reporting Initiative sia lo sviluppo effervescente della rendicontazione sociale sia in ambito profit che non profit.
Con ciò si vuole affermare che non è necessario definire nuove linee guida poiché esistono già nell’universo della rendicontazione sociale.
Infine, ma non per importanza, sarebbe interessante anche capire cosa il legislatore intenda per “bilancio sociale”, viste le premesse relative al bilancio d’esercizio.
(Si ringrazia Giovanni Stiz di Seneca S.r.l. per le precisazioni fornite sul tema del bilancio sociale)
Non facciamo che questa tanto attesa riforma riporti i sistemi di rendicontazione degli enti non profit a quasi 20 anni fa, annullando studi e documenti che finora sono stati prodotti sul tema.
Anche il codice civile, in tema di conti annuali delle società commerciali, ha sofferto per molti anni di una struttura arcaica. Tuttavia con l’introduzione del d.lgs. 127/1991 le cose sono cambiate e sono in continua evoluzione perché sempre più si fa riferimento ai principi contabili e di conseguenza la legislazione viene adeguata.
Fate un piacere al Terzo settore: modificate gli articoli 13 e 14.
Gianpaolo Concari
